cultură financiară

La mai bine de 5 ani de la intrarea în vigoare a IFRS 15, recunoașterea veniturilor rămâne una dintre cele mai dificile sarcini pentru contabili – și nu doar în companiile mari. De la contracte combinate până la venituri variabile sau obligații de performanță prost definite, aplicarea practică a standardului ridică probleme în fiecare industrie.

Acest articol nu își propune să explice (din nou) cele 5 etape ale modelului IFRS 15, ci să atragă atenția asupra celor mai frecvente greșeli – și cum le poți evita. Totul, cu exemple practice și recomandări aplicabile imediat.

---

Reamintire scurtă: Ce spune IFRS 15?

Principiul de bază rămâne simplu în formulare: o entitate recunoaște venituri astfel încât acestea să reflecte transferul bunurilor sau serviciilor promise către client, în suma la care entitatea se așteaptă să aibă dreptul. Standardul operează prin modelul în 5 pași:

1. Identificarea contractului cu un client
2. Identificarea obligațiilor de performanță din contract
3. Determinarea prețului tranzacției
4. Alocarea prețului tranzacției la obligațiile de performanță
5. Recunoașterea venitului la încheierea obligațiilor

Modelul aduce o abordare unificatoare, cu accent pe momentul și gradul de satisfacere a obligațiilor.

---

Top 5 greșeli frecvente în aplicarea IFRS 15

1. Nu se identifică corect obligațiile de performanță

O greșeală frecventă este tratarea unui pachet de bunuri și servicii drept o singură obligație, fără a analiza dacă acestea sunt „distincte”.

Exemplu: o companie vinde echipamente IT însoțite de servicii de instalare și training. Deși toate sunt incluse într-un singur contract, ele pot constitui 3 obligații separate, cu momente de recunoaștere diferite.

2. Alocarea greșită a prețului tranzacției

Chiar dacă prețul total este negociat ca un tot, IFRS 15 cere alocarea sa proporțională pe baza valorii de vânzare individuale a fiecărei obligații.

Greșeală frecventă: toată suma este recunoscută la livrarea bunurilor, deși o parte din valoare ar trebui amânată pentru serviciile post-livrare.

3. Recunoașterea venitului la momentul greșit: livrare vs. pe parcurs

IFRS 15 permite recunoașterea venitului pe parcursul timpului (over time) dacă sunt împreunite anumite condiții.

Exemplu: contracte de construcții, livrare software personalizat sau servicii de mentenanță. Recunoașterea la livrare finală, în loc de recunoaștere progresivă, duce la denaturarea situațiilor financiare.

4. Ignorarea veniturilor variabile sau estimarea nerealistă a acestora

IFRS 15 cere includerea estimărilor pentru bonusuri, rabaturi, penalități sau drepturi de retur – cu condiția să existe certitudine rezonabilă.

Greșeală frecventă: se ignoră impactul estimat al retururilor sau rabaturilor, sau se aplică o estimare arbitrară, fără suport istoric.

5. Modificarea contractelor tratată ca tranzacții noi

Orice modificare a unui contract existent trebuie analizată pentru a stabili dacă este o ajustare la contractul inițial sau un contract nou distinct.

Exemplu: prelungirea unui abonament cu un discount suplimentar trebuie reevaluată ca ajustare proporțională, nu tratată ca o nouă vânzare.

---

---

🔹Studiu de caz 1: licență software + implementare + suport post-go-live

Aceasta este una dintre cele mai bune spețe pentru IFRS 15, pentru că lovește fix în una dintre cele mai frecvente confuzii: ce este distinct și ce nu este distinct. Avem situația în care o companie încheie un contract cu un client pentru:

• o licență software pe 3 ani;
• servicii de implementare și configurare;
• training pentru utilizatori;
• suport tehnic și update-uri pe 3 ani.

Prețul total al contractului este 300.000 euro, facturat astfel:

• 50% la semnare;
• 30% la go-live;
• 20% pe durata perioadei de suport.

În practică, multe companii fac una dintre următoarele greșeli:

1. recunosc aproape tot venitul la go-live;
2. tratează întregul contract ca o singură obligație;
3. tratează implementarea automat ca venit imediat doar pentru că a fost facturată;
4. ignoră faptul că suportul și update-urile pot reprezenta servicii distincte livrate în timp.

Și aici începe problema.

Pasul 1: care sunt obligațiile de performanță?

Întrebarea-cheie nu este „ce scrie pe factură?”, ci „ce bunuri sau servicii distincte au fost promise clientului?”

În această speță, trebuie analizat dacă:

• licența este distinctă;
• implementarea este distinctă;
• training-ul este distinct;
• suportul este distinct.

Dacă implementarea doar pune în funcțiune un software standard și clientul poate beneficia separat de licență, atunci este posibil ca licența și implementarea să fie obligații separate. Dacă însă implementarea transformă semnificativ soluția și fără ea clientul nu poate obține beneficiul promis, atunci implementarea și licența pot forma împreună o singură obligație integrată. Ghidurile practice recente pe zona software/SaaS arată exact că această analiză rămâne una dintre cele mai sensibile în practică.

Training-ul este adesea distinct, pentru că poate fi consumat separat de client. Suportul și update-urile pe 3 ani sunt, de regulă, servicii distincte furnizate pe parcursul perioadei contractuale.

Pasul 2: cum aloci prețul?

Aici apare a doua greșeală clasică: compania alocă prețul după calendarul de facturare, nu după stand-alone selling prices SSP.

IFRS 15 cere alocarea prețului tranzacției la obligațiile de performanță pe baza prețurilor de vânzare individuale relative, nu pe baza cash collection-ului și nici a percepției comerciale că „valoarea mare este în software”. PwC și KPMG insistă exact pe această zonă în ghidurile lor recente.

Să presupunem că analiza internă arată următoarele SSP-uri:

• licență: 150.000
• implementare: 60.000
• training: 15.000
• suport și update-uri: 90.000

Total SSP = 315.000

Contractul s-a încheiat la 300.000, deci discountul total de 15.000 trebuie alocat proporțional, dacă nu există motive tehnice clare pentru a-l atribui doar unei componente.

Alocarea aproximativă ar deveni:

• licență: 142.857
• implementare: 57.143
• training: 14.286
• suport și update-uri: 85.714

Pasul 3: când recunoști venitul?

Aici se produce denaturarea P&L-ului în multe companii.

Varianta greșită

Tot venitul aferent licenței și implementării este dus la venit la go-live, pe motiv că „sistemul este live și clientul a semnat acceptanța”.

Varianta corectă

Depinde de natura obligațiilor:

• licența poate fi recunoscută la un moment în timp sau pe parcurs, în funcție de tipul licenței;
• implementarea poate fi recunoscută pe parcurs dacă reprezintă o obligație satisfăcută over time;
• training-ul, de regulă, la momentul livrării;
• suportul și update-urile, pe parcursul celor 3 ani.

Dacă suportul este recunoscut integral la început, compania umflă artificial venitul din anul 1 și subevaluează veniturile viitoare. În plus, contract liability-ul ajunge subevaluat.

---

---

🔹Studiu de caz 2: retailer cu rebate-uri, bonusuri de volum și drept de retur

A doua speță trebuie să acopere o altă zonă unde multe companii încă ratează esența standardului: variable consideration.

Un distribuitor vinde produse către un lanț de retail. Contractul prevede:

• preț listă: 1.000.000 lei pe an;
• rebate de 5% dacă retailerul depășește un anumit volum anual;
• bonus promoțional suplimentar de 2% dacă anumite produse sunt listate în campaniile trimestriale;
• drept de retur pentru produse nevândute în 90 de zile.

Compania livrează în trimestrul 1 produse de 250.000 lei și înregistrează imediat venit de 250.000 lei.

Unde este problema?

IFRS 15 spune clar că prețul tranzacției include și sume variabile, dar numai în măsura în care este foarte probabil să nu apară o reversare semnificativă a veniturilor recunoscute atunci când incertitudinea va fi rezolvată. KPMG subliniază expres că standardul rămâne dificil tocmai în zone precum variable consideration și consideration payable to a customer, iar checklist-urile de disclosure amintesc explicit că sumele constrânse nu intră automat în transaction price disclosure.

Aici compania nu poate ignora rebate-ul, bonusul promoțional și retururile doar pentru că încă nu are factura finală de regularizare.

Cum ar trebui analizat?

1. Rebate-ul de volum. Dacă experiența istorică și comenzile deja lansate arată că retailerul va atinge pragul anual, compania trebuie să estimeze rebate-ul încă de la început și să reducă venitul recunoscut.
2. Bonusul promoțional. Dacă participarea la campanii este probabilă și există practică recurentă, și acest bonus trebuie estimat.
3. Dreptul de retur. Venitul nu se recunoaște pur și simplu pe brut. Se recunoaște net de retururile estimate, iar compania trebuie să reflecte și dreptul de recuperare a bunurilor returnate, conform mecanismului IFRS 15.

Să presupunem că pentru trimestrul 1 managementul estimează:

• rebate de volum probabil: 5% din livrările curente = 12.500 lei;
• bonus promoțional probabil: 2% = 5.000 lei;
• retururi estimate: 3% = 7.500 lei.

Deși s-au livrat bunuri de 250.000 lei, venitul inițial nu ar trebui recunoscut la 250.000 lei, ci redus cu aceste componente, în măsura în care estimările sunt robuste și trec testul de constrângere.

Venitul recunoscut ar fi, simplificat, 225.000 lei, nu 250.000 lei.

Ce fac multe companii, în mod greșit?

Fac una dintre următoarele:

• recunosc venitul integral și fac ajustarea abia la credit note;
• nu au metodologie istorică pentru estimări și folosesc procente „din burtă”;
• ignoră faptul că anumite sume plătite clientului sunt, economic, reducere de preț și nu cheltuială de marketing;
• tratează toate ajustările comerciale ca evenimente ulterioare, nu ca parte a prețului tranzacției de la început.

Aici IFRS 15 lovește direct în reflexele contabile vechi. Standardul nu vrea o contabilitate „după documentul final”, ci o contabilitate care reflectă suma la care entitatea se așteaptă să aibă dreptul, pe baza celor mai bune estimări disponibile.

---

Concluzie:

În 2026, IFRS 15 nu mai este un standard „nou”. Dar nici nu este un standard „rezolvat”.

Dificultatea nu mai stă în memorarea celor 5 pași, ci în aplicarea lor la contracte reale, unde promisiunile comerciale, discounturile, obligațiile post-livrare și judecățile privind transferul controlului nu se văd întotdeauna clar din factură sau din template-ul juridic. IASB a confirmat că standardul funcționează, însă a recunoscut că zone precum principal vs agent și plățile către client continuă să creeze dificultăți. ESMA, la rândul ei, continuă să ceară mai multă claritate în judecăți și disclosure-uri.

Cu alte cuvinte, problema nu este IFRS 15. Problema este cât de superficial este citit contractul.